La disciplina del Global Minimum Tax, Disciplina dei Regimi Transitori Semplificati e Obblighi Amministrativi
L’ultima newsletter relativa alla Global Minimum Tax “GMT” è riservata all’analisi della disciplina dei regimi transitori semplificati e dei principali adempimenti dichiarativi ed obblighi amministrativi introdotti dal D.lgs n. 209/2023 connessi all’imposta minima globale.
DISCIPLINA DEI REGIMI TRANSITORI SEMPLIFICATI
Con la pubblicazione del Decreto Ministeriale del 20 maggio 2024 (primo dei Decreti attuativi adottato daI Governo previsti dal D.lgs n. 209/2023) il MEF ha disciplinato i regimi transitori semplificati (definendosi tali i regimi applicabili per un periodo di tempo limitato che ricomprende gli esercizi che iniziano entro il 31/12/ 2026 e terminano entro il 30/06/2028), previsti dal legislatore comunitario prima e italiano poi per facilitare i gruppi per i primi esercizi di entrata in vigore delle nuove regole, mitigando le difficoltà che questi possono incontrare per implementare efficaci sistemi di raccolta dei dati e delle informazioni da utilizzare per eseguire i calcoli puntuali della global minimum tax.
L’introduzione di regimi semplificati è disciplinata dall’articolo 39 del D.Lgs. n. 209/2023, il quale, al primo comma, stabilisce che l’applicazione di tali regimi comporta che l’imposizione integrativa dovuta da un gruppo in un esercizio per un determinato Paese si presume pari a zero se vengono rispettate le condizioni previste da un “Accordo Internazionale sui regimi semplificati”. La logica di fondo della norma è quella di evitare complessi ed onerosi calcoli fiscali qualora il Paese target presenti un basso rischio fiscale. Nello specifico, il rischio fiscale in un dato Paese viene considerato basso quando si verifica, alternativamente, una delle seguenti condizioni:
- Requisito de minimis transitorio: per rispettare tale requisito, il gruppo, con riferimento al singolo Paese, deve soddisfare entrambe le seguenti condizioni: a) ricavi totali inferiori a 10 milioni di euro; b) utile ante imposte inferiore a 1 milione di euro o perdita ante imposte.
- Requisito riguardante l’aliquota di imposizione effettiva semplificata: il requisito è verificato se l’aliquota di imposizione effettiva semplificata risulti uguale o superiore alla aliquota di imposizione transitoria.
L’aliquota di imposizione effettiva semplificata è determinata, in relazione a ciascun Paese, come rapporto tra: le imposte rilevanti semplificate (numeratore) e l’utile ante imposte (denominatore). Le imposte rilevanti semplificate, a loro volta, sono le imposte sul reddito del Paese riportate nella voce “imposte” dei rendiconti finanziari qualificati del gruppo, al netto degli importi che non rappresentano imposte rilevanti e degli importi relativi alle posizioni fiscali incerte riportate nei rendiconti. Per quanto riguarda l’aliquota di imposizione transitoria, questa è pari: i) al 15 per cento per gli esercizi che iniziano nel 2023 e nel 2024; ii) al 16 per cento per gli esercizi che iniziano nel 2025 e iii) al 17 per cento per gli esercizi che iniziano nel 2026.
- Requisito del profitto ordinario: il requisito è soddisfatto se l’importo della Sbie di un Paese testato è uguale o superiore all’utile ante imposte e, in ogni caso, se il gruppo registra una perdita ante imposte in detto Paese (in quest’ultimo caso, dunque, non è necessario calcolare la Sbie). L’utile ante imposte rilevante è quello indicato nel CbCR Qualificato del gruppo multinazionale o come sarebbe stato riportato nel CbCR Qualificato se il gruppo multinazionale o nazionale fosse stato obbligato a predisporlo.
Il regime di semplificazione in commento può essere applicato solo a seguito dell’esercizio di un’opzione, esercitabile, dall’entità dichiarante, nella comunicazione rilevante da presentare ai sensi dell’art. 51 del D.Lgs. n. 209/2023 e di cui si dirà meglio al successivo par. 3.1. L’opzione ha efficacia per un anno ed è rinnovabile, con riferimento al medesimo Paese, per gli esercizi successivi compresi nel periodo rilevante (ovvero fino all’esercizio che termina entro il 30 giugno 2028).
OBBLIGHI AMMINISTRATIVI
Il D.Lgs. n. 209/2023 ha introdotto specifici obblighi e adempimenti amministrativi connessi all’imposizione minima globale, che possono essere rappresentati come di seguito evidenziati:
- “Comunicazione rilevante”;
- Dichiarazione annuale;
- dal versamento delle imposte minime dovute.
Comunicazione Rilevante
Ogni impresa localizzata in Italia o ogni soggetto trasparente costituito secondo la legge italiana deve trasmettere all’Agenzia delle Entrate, a norma dell’art. 51 del DLgs. n. 209/2023, la c.d “Comunicazione rilevante” la quale deve contenere i seguenti elementi:
- i dati identificativi delle imprese, il relativo Stato di localizzazione e la loro qualifica ai fini degli adempimenti in materia di GMT;
- le informazioni sulla struttura del gruppo;
- le informazioni necessarie ai fini del calcolo della ETR di ogni Paese in cui è ubicata almeno un’impresa, l’importo dell’imposizione integrativa relativa a ciascuna impresa e l’allocazione dell’imposta minima integrativa e dell’imposta minima suppletiva in relazione a ciascun Paese;
- le opzioni esercitate o revocate.
È possibile, allo scopo, designare un’impresa localizzata in Italia per assolvere a tale obbligo. L’adempimento, inoltre, non è previsto se esso è stato effettuato da un’altra impresa del gruppo localizzata in uno Stato che ha in essere con l’Italia un accordo qualificante con l’Italia, finalizzato allo scambio delle comunicazioni rilevanti tra le Amministrazioni.
Le modalità di presentazione della comunicazione saranno stabilite da un Decreto Ministeriale non ancora emanato.
Per quanto riguarda i termini di presentazione, l’art. 51 co. 7 del DLgs. n. 209/2023, prevede che la comunicazione rilevante debba essere presentata entro il 15° mese successivo all’ultimo giorno dell’esercizio cui si riferisce (ad esempio, entro il 31/3/2028, per il periodo di imposta 01/01/2026-31/12/2026). Con riferimento all’esercizio c.d. “transitorio” (definito, dall’art. 54 del D.Lgs in commento, come l’esercizio di prima applicazione delle disposizioni GMT), l’art. 58 del DLgs. n. 209/2023 prevede che, la comunicazione rilevante possa essere presentata entro il diciottesimo mese successivo (pertanto, ipotizzando che il periodo di imposta 2026 sia l’esercizio “transitorio”, la comunicazione rilevante dovrà essere presentata entro il 30/6/2028).
Con riferimento al regime sanzionatorio, è prevista l’applicazione delle seguenti sanzioni a seconda della violazione commessa:
- in caso di comunicazione omessa, o presentata con un ritardo pari o superiore a 3 mesi, è prevista una sanzione amministrativa pari ad Euro 100.000,00;
- se la comunicazione è presentata con dati incompleti o non veritieri, o con un ritardo inferiore a 3 mesi, la sanzione va da Euro 10.000,00 a Euro 50.000,00.
La sanzione complessiva non può superare il milione di euro con riferimento a tutte le imprese del gruppo localizzate in Italia per ciascun esercizio (art. 51 co. 9 del DLgs. n. 209/2023).
Dichiarazione Annuale
È inoltre prevista dall’art. 53 del DLgs. n. 209/2023, l’obbligo di presentare una dichiarazione annuale relativa all’imposta minima integrativa1, riferita a tutte le sue tre componenti. Il termine di presentazione è il medesimo visto per la comunicazione rilevante descritto al paragrafo precedente.
Anche in tale caso, le modalità di presentazione della comunicazione e le istruzioni operative necessaria alla sua compilazione saranno stabilite da un Decreto Ministeriale non ancora emanato.
Versamento Imposte Minime
L’imposta minima integrativa deve essere versata in due tranche: la prima che dovrà coprire il 90% dell’importo dovuto, deve essere versata entro l’undicesimo mese successivo all’ultimo giorno dell’esercizio a cui la stessa si riferisce; il saldo, entro l’ultimo giorno del mese successivo a quello di presentazione della dichiarazione annuale (art. 53, comma 2). Ad esempio, per il periodo di imposta 01/01/2026-31/12/2026, la prima rata dovrà essere versata entro il 30 novembre 2027 mentre il saldo entro il 31 marzo 2028.
Le violazioni connesse agli inadempimenti degli obblighi di versamento sono sanzionate con le medesime sanzioni previste per le imposte sui redditi (a norma dell’art.13 del D.lgs 471/1997, in caso di omesso versamento le sanzioni sono pari al 25% dell’importo non versato; 12,50% dell’importo non versato, se effettuati con un ritardo non superiore a 90 giorni; 0,83% dell’importo non versato per ogni giorno di ritardo, se effettuati con un ritardo non superiore a 15 giorni).
Sanzioni nei Primi Tre Esercizi
Secondo l’art. 53 co. 5 del DLgs. n. 209/2023, per i primi tre esercizi di applicazione delle disposizioni sull’imposizione minima globale, le sanzioni verranno irrogate solo nei casi di dolo o colpa grave.
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